2023年8月28日，《中(zhōng)華人民共和國增值稅法(草案二次審議稿)》(以下(xià)簡稱“增值稅法草案二審稿”)提請十四屆全國人大(dà)常委會審議。這是我(wǒ)國增值稅制度的重大(dà)改革和完善，也是稅收法定原則的具體(tǐ)體(tǐ)現。

那麽，增值稅法草案二審稿相較于現行的增值稅政策有哪些變化？它對企業的稅務管理将産生(shēng)怎樣的影響？我(wǒ)們進行了全面的梳理和分(fēn)析，供企業參考。

01

将增值稅法草案二審稿與現行增值稅法規政策進行對比，主要有“增值稅進項稅額抵扣範圍的變化”、“增值稅稅額應在交易憑證上單獨列明”、“增值稅應稅服務及視同銷售範圍變化”、“充實完善小(xiǎo)規模納稅人制度”和“完善留抵退稅制度，明确納稅人留抵退稅自主選擇權”等十項重大(dà)變化，其他變化均爲概念性的調整及執行口徑上的确定。

1、“勞務”并入應稅服務範圍

增值稅法草案二審稿第一(yī)條“在中(zhōng)華人民共和國境内（以下(xià)簡稱境内）銷售貨物(wù)、服務、無形資(zī)産、不動産（以下(xià)稱應稅交易），以及進口貨物(wù)的單位和個人，爲增值稅的納稅人”，将銷售加工(gōng)、修理修配勞務并入服務，在草案第九條中(zhōng)提到“加工(gōng)修理修配服務”，可見，“勞務”已歸入“服務”之中(zhōng)，但在稅率上，加工(gōng)、修理修配服務的稅率依然是13%。

2、境内交易與境外(wài)交易劃分(fēn)标準更明确

增值稅法草案二審稿第三條對于跨境服務、無形資(zī)産和金融商(shāng)品的交易，将根據其在境内是否被消費(fèi)或者銷售方爲境内單位和個人來判斷是否屬于境内應稅交易，而不是根據銷售方或購買方是否在境内來判斷，在境内發生(shēng)應稅交易的範圍規定的更加清晰易懂，盡可能避免了争議。

3、視同銷售标準發生(shēng)重大(dà)變化

增值稅法草案二審稿第四條對于視同銷售除國務院規定其他情形外(wài)正列舉了“将自産或者委托加工(gōng)的貨物(wù)用于集體(tǐ)福利或者個人消費(fèi)”、“無償轉讓貨物(wù)”及“無償轉讓無形資(zī)産、不動産或者金融商(shāng)品”三種情形，但是“無償轉讓無形資(zī)産、不動産或者金融商(shāng)品”沒有特殊說明用于公益事業或者以社會公衆爲對象的除外(wài)。

對于現行增值稅相關法律規定的“将貨物(wù)交付其他單位或者個人代銷”、“銷售代銷貨物(wù)”“設有兩個以上機構并實行統一(yī)核算的納稅人，将貨物(wù)從一(yī)個機構移送其他機構用于銷售，但相關機構設在同一(yī)縣（市）的除外(wài)”、“将自産或者委托加工(gōng)的貨物(wù)用于非增值稅應稅項目”及“單位或者個體(tǐ)工(gōng)商(shāng)戶向其他單位或者個人無償提供服務，但用于公益事業或者以社會公衆爲對象的除外(wài)”五個項目都未明确列舉。

其中(zhōng)，對于“将自産、委托加工(gōng)或者購進的貨物(wù)作爲投資(zī)，提供給其他單位或者個體(tǐ)工(gōng)商(shāng)戶”行爲，由于納稅人投資(zī)入股将取得被投資(zī)方的股權，也就是取得了經濟利益，因此投資(zī)本身已經構成有償銷售，屬于增值稅法草案二審稿第一(yī)條中(zhōng)的“有償轉讓貨物(wù)”，應按照一(yī)般計稅規則計稅，不需要再另行規定爲“視同銷售”。

4、不征增值稅四大(dà)交易行爲明确

關于不征稅項目，增值稅法草案二審稿第五條保留了“員(yuán)工(gōng)爲雇主提供取得工(gōng)資(zī)、薪金的服務”、“收取行政事業性收費(fèi)、政府性基金”以及“取得存款利息收入”等情形作爲不征稅項目的規定；新增加了“依照法律規定被征收、征用而取得補償”；删除了“單位或者個體(tǐ)工(gōng)商(shāng)戶爲聘用的員(yuán)工(gōng)提供服務”、“在資(zī)産重組過程中(zhōng)，通過合并、分(fēn)立、出售、置換等方式，将全部或者部分(fēn)實物(wù)資(zī)産以及與其相關聯的債權、負債和勞動力一(yī)并轉讓給其他單位和個人，其中(zhōng)涉及的不動産、土地使用權轉讓行爲”及“國務院财政、稅務主管部門規定的其他情形作爲不征稅項目”的兜底條款，即不征收增值稅的情形應僅限于增值稅法中(zhōng)列舉的情形。

其中(zhōng)，“依照法律規定被征收、征用而取得補償”較目前現行财政部稅務總局公告2020年第40号文件規定的“土地所有者依法征收土地，并向土地使用者支付土地及其相關有形動産、不動産補償費(fèi)的行爲，免征增值稅”範圍更廣，不隻限于土地及附着資(zī)産，同時由“免稅項目”轉變爲“不征稅項目”。

5、增值稅進項稅抵扣範圍變化

現行增值稅政策規定，購進的貸款服務、餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務均不得進項抵扣。增值稅法草案二審稿第二十一(yī)條不得抵扣進項稅額的項目中(zhōng)删除了貸款服務，購進貸款服務可抵扣進項稅成爲可能，但第二十一(yī)條存在兜底條款“國務院規定的其他進項稅額”，是否可以抵扣亟待進一(yī)步明确。同時該條規定“購進并直接用于消費(fèi)的餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務對應的進項稅額不得抵扣”，将上述三項不得抵扣進項稅的服務限制在“直接用于消費(fèi)”的情形，即如果購買的餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務是用于公司經營，在取得專票後也可以進行進項稅抵扣，例如企業外(wài)購餐飲主要目的若用于銷售給客戶，企業或其員(yuán)工(gōng)不是最終消費(fèi)者的情形就可以進行進項稅抵扣。

對于不征收增值稅項目對應的進項稅額，在現行增值稅法中(zhōng)并未規定不得抵扣進項稅額，實務中(zhōng)隻要能夠取得合法的扣稅憑證，即可以抵扣相應的進項稅額，但是增值稅法草案二審稿第十五條規定“進項稅額,是指納稅人購進與應稅交易相關的貨物(wù)、服務、無形資(zī)産、不動産支付或者負擔的增值稅稅額”，我(wǒ)們理解不征收增值稅項目不屬于與“應稅交易”相關的進項稅額，不得抵扣進項稅額。對于以前年度已抵扣進項稅的存貨及長期資(zī)産，後續用于不征稅項目或轉用于不征稅項目，可能在用途改變時點需将進項稅額做轉出處理；參照現有進項稅轉出政策規定，涉及固定資(zī)産、不動産、無形資(zī)産可能需按照會計賬面淨值乘以适用稅率做轉出處理。

6、混合銷售概念重新定義

增值稅法草案二審稿第十二條對于混合銷售明确“納稅人發生(shēng)一(yī)項應稅交易涉及兩個以上稅率、征收率的，按照應稅交易的主要業務适用稅率、征收率”，突出了某項業務适用稅率或征收率“從主”的概念，而不是現行增值稅法按照納稅人整體(tǐ)從事的主業範圍進行判定。

例如按照現有增值稅法律，企業從事的行業爲貨物(wù)零售，發生(shēng)了混合銷售行爲均按照銷售貨物(wù)繳納增值稅，按照增值稅法草案二審稿的判定原則，即使企業從事的行業爲貨物(wù)零售，但某項混合銷售業務是以服務爲主要業務，也應該按照銷售服務稅率申報繳納增值稅。

7、增值稅稅額應在交易憑證上單獨列明

增值稅法草案二審稿第六條強調增值稅爲價外(wài)稅，應稅交易的銷售額不包括增值稅稅額。增值稅稅額，應當按照國務院的規定在交易憑證上單獨列明。此處的交易憑證，一(yī)般情況下(xià)是指合同、發票、結算小(xiǎo)票等，明确要求交易憑證單獨列明增值稅稅額，一(yī)方面有利于普通消費(fèi)者了解購買商(shāng)品承擔的稅費(fèi)，增強消費(fèi)者的納稅意識；另一(yī)方面有利于與印花稅法銜接，對列明增值稅稅額的應稅憑證，計稅依據不包含增值稅稅額。

8、納稅義務發生(shēng)時間調整

增值稅法草案二審稿第二十七條明确了視同銷售的納稅義務發生(shēng)時間爲視同發生(shēng)應稅交易完成的當日，進口貨物(wù)的納稅義務發生(shēng)時間由“報關進口的當天”調整爲“貨物(wù)進入關境的當日”，删除了“納稅人提供建築服務、租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生(shēng)時間爲收到預收款的當天”、“納稅人從事金融商(shāng)品轉讓的，爲金融商(shāng)品所有權轉移的當天”、“視同銷售服務、無形資(zī)産或者不動産，其納稅義務發生(shēng)時間爲服務、無形資(zī)産轉讓完成的當天或者不動産權屬變更的當天”。對于常規應稅交易的納稅義務發生(shēng)時間，爲收訖銷售款項或者取得銷售款項索取憑據的當日；先開(kāi)具發票的，爲開(kāi)具發票的當日，目前草案二審稿未對“收訖銷售款項或者取得銷售款項索取憑據的當日”的概念進行細化定義，我(wǒ)們理解相關部門會在其他補充細則中(zhōng)對上述概念進行解釋和明确。

9、充實完善小(xiǎo)規模納稅人制度

增值稅法草案二審稿第七條和第八條不僅明确小(xiǎo)規模納稅人的标準，直接将小(xiǎo)規模納稅人标準列入增值稅立法，提高了小(xiǎo)規模納稅人标準的立法層級。還明确了若小(xiǎo)規模納稅人會計核算健全、能夠提供準确稅務資(zī)料的，可以向主管稅務機關辦理登記，按照一(yī)般計稅方法計算繳納增值稅，使得小(xiǎo)規模納稅人制度更加充實完善。

10、完善留抵退稅制度，明确納稅人留抵退稅自主選擇權

增值稅法草案二審稿第二十條明确規定納稅人有權自主選擇留抵稅額的處理方式，可以選擇結轉下(xià)期繼續抵扣，也可以申請退還，有利于貫徹納稅人權利保護原則。同時授權國務院制定相關具體(tǐ)辦法，該辦法将構成增值稅法的配套制度，具體(tǐ)操作需繼續關注國務院的相關立法。

02

根據增值稅法草案二審稿與現行增值稅法的對比，草案二審稿的主要變化對企業日常生(shēng)産經營及稅務管理将會産生(shēng)較大(dà)影響，主要體(tǐ)現爲進項稅抵扣業務範圍增加了貸款服務，同時對于經營需要購買餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務進項稅也可以抵扣，要求交易憑證單獨列明增值稅稅額，及視同銷售、留抵退稅政策變化對企業稅務管理影響，具體(tǐ)如下(xià)：

1、增值稅進項稅額抵扣範圍的變化對企業稅務管理的影響

貸款服務的利息進項稅額若未來明确可以抵扣，這是本次影響較大(dà)同時對企業利好的一(yī)個變化，該項業務增值稅抵扣鏈條的打通，使企業在相同稅務成本的前提下(xià)融資(zī)選擇更多，也在很大(dà)程度上解決集團關聯公司資(zī)金占用繳納增值稅增加稅收成本的問題，有助于企業合理安排資(zī)金流動，提高企業的競争力和盈利能力。

購買的用于企業經營的餐飲服務、居民日常服務和娛樂服務的進項也可以抵扣，該項變化可促使企業進一(yī)步完善會計核算和稅務管理，調整和優化企業進項發票取票流程，明确對應貨物(wù)及服務具體(tǐ)用途，對進項稅發票進行精細化管理，确保企業能夠按照規定正确計算和申報增值稅。

2、增值稅稅額應在交易憑證上單獨列明對企業稅務管理的影響

對于增值稅額，此前僅在增值稅發票上體(tǐ)現，這是第一(yī)次明确要求交易憑證上要列示增值稅稅額，該要求更加突出增值稅價外(wài)稅的特點，首先有利于減少因交易雙方對交易價款是否含稅等問題帶來的歧義，減少由于理解不統一(yī)可能給企業帶來的經濟損失；其次與企業計算繳納印花稅進行了銜接，便于企業更準确地進行印花稅的計算；再次對于零售企業和服務消費(fèi)者的企業，不含稅低于含稅價，稅款單獨列示有利于消費(fèi)者逐漸增強納稅意識。

3、增值稅應稅範圍及視同銷售範圍變化對企業稅務管理的影響

視同銷售範圍移除“代銷”和“移送”，省去(qù)了代銷及移送環節的開(kāi)票及納稅行爲，便于企業進行增值稅處理；移除“無償提供服務”便于集團内企業間的無償提供服務，比如人員(yuán)借調、無償資(zī)金占用等常見業務的開(kāi)展及增值稅的管理，需提示注意的是，增值稅處理雖不作視同銷售，但企業所得稅上對于關聯交易定價不公允的，稅務機關仍然有權進行核定，或如果借調人員(yuán)成本在賬面列支、無償提供資(zī)金有償借入，則仍存在被稅務機關認定爲屬于與收入無關支出，需要納稅調增的風險。

對于企業用貨物(wù)進行投資(zī)及分(fēn)配的行爲，盡管無需視同銷售，但結合增值稅應稅範圍“有償”的概念，我(wǒ)們認爲企業仍需要對投資(zī)、分(fēn)配行爲繳納增值稅。

4、小(xiǎo)規模納稅人制度上升法律對企業稅務管理的影響

增值稅法草案二審稿對于小(xiǎo)規模納稅人企業帶來更多的優惠和便利。對于年應征增值稅銷售額未超過500萬元的小(xiǎo)規模納稅人企業，會計核算健全、能夠提供準确稅務資(zī)料的，可以向主管稅務機關辦理登記，按照一(yī)般計稅方法計算繳納增值稅。小(xiǎo)規模納稅人企業将有更多的選擇權，如果認爲一(yī)般計稅方法對他們更有利，小(xiǎo)規模納稅人企業可以自主申請“登記”轉換 。

5、留抵退稅制度變化對企業稅務管理的影響

增值稅法草案二審稿給一(yī)般納稅人提供更多的留抵退稅機會和便利。首先，明确規定納稅人有權自主選擇留抵退稅的處理方式，可以選擇結轉下(xià)期繼續抵扣，也可以申請退還。這比現行增值稅法隻能結轉下(xià)期繼續抵扣或者按照國務院财政、稅務主管部門規定予以退還更加靈活，納稅人可以根據自己的資(zī)金需求和成本效益來決定留抵退稅方式。其次，草案二審稿第二十一(yī)條明确規定不得抵扣進項稅額的兜底情形，隻限于國務院才有權确定，避免了國務院财政、稅務主管部門對不得抵扣進項稅額的範圍進行過度擴大(dà)的可能性，保障了企業的合法權益。

除了上述主要影響，增值稅法草案二審稿還有很多概念性的調整、口徑上的完善及部分(fēn)業務不明确的執行口徑。我(wǒ)們建議企業及時了解和學習其内容和精神，掌握其與現行的增值稅政策的差異和聯系，密切關注其後續的審議和通過情況、國務院出台配套行政法規及财政、稅務主管部門制定的相關配套規章和規範性文件，爲企業更好的合理規劃和安排增值稅相關管理工(gōng)作，做好增值稅轉型和過渡工(gōng)作。

綜上，盡管正式的增值稅法尚未出台，但是增值稅法草案二稿的公布讓我(wǒ)們看出增值稅未來将繼續擴大(dà)進項稅抵扣範圍、對于無償提供服務将不視同銷售、不征稅項目範圍縮小(xiǎo)，混合銷售适用稅率将根據該項業務主業判斷、進一(yī)步完善留抵退稅制度等改革趨勢，後續我(wǒ)們将會持續關注增值稅法草案修訂及正式增值稅法出台，分(fēn)析對企業日常經營及稅務管理的影響。