财政部發布的《關于就國際會計準則理事會發布的所得稅征求意見稿公開(kāi)征求意見的函》（财會便函〔2023〕1 号）文件指出，2023年1月9日國際會計準則理事會發布了《國際稅收改革—支柱二立法模闆（征求意見稿）》并向全球公開(kāi)征求意見，爲深入參與國際财務報告準則制定，使國際财務報告準則的修訂完善更好地滿足我(wǒ)國利益相關方需要，請各有關單位組織對征求意見稿提出意見，并于2023年2月17日前将書(shū)面意見反饋至财政部。

财政部要求反饋意見應針對征求意見稿中(zhōng)所列問題，結合我(wǒ)國的實際情況，提出意見和建議，然後将在整理、彙總和分(fēn)析各方意見的基礎上，向國際會計準則理事會反饋意見。文件還附列了征求意見稿的英文全文和中(zhōng)文簡介（可在财政部網站會計司子頻(pín)道kjs.mof.gov.cn以及會計準則委員(yuán)會官方網站www.casc.org.cn下(xià)載）。

2021 年 12 月，經濟合作與發展組織（OECD）發布了《應對經濟數字化稅收挑戰—支柱二全球反稅基侵蝕（GloBE）規則立法模闆》。支柱二立法模闆作爲 OECD“雙支柱”方案的一(yī)部分(fēn)，旨在應對經濟數字化帶來的國際稅收挑戰。目前，已有137 個國家和地區就“雙支柱”方案達成共識，這些國家和地區的GDP 占全球 GDP 的 90%以上。

支柱二立法模闆通過設立補足稅（Top-Up Tax）機制，使相關國家或地區就主體(tǐ)超額所得征收至少 15%的全球最低稅，以确保大(dà)型跨國集團爲在其經營的各國家或地區産生(shēng)的所得公平地繳納所得稅。

國際會計準則理事會正在回應利益相關者關于這些規則對财務報表中(zhōng)所得稅會計的潛在影響的擔憂。特别是，利益相關者對規則所産生(shēng)的遞延稅款會計方面的不确定性表示關切。他們說，鑒于這些規則即将在一(yī)些國家和地區實施，迫切需要澄清。

2022年11月24日，國際會計準則理事會（IASB）在其2022年11月的會議後發表了一(yī)份聲明，确認将引入某些過渡性措施，以核算即将實施的國際稅改支柱二的全球最低稅。 這些措施将體(tǐ)現到《國際會計準則第12号—所得稅》修正案中(zhōng)。

2023年1月9日，國際會計準則理事會提議修訂《國際會計準則第12号—所得稅》，開(kāi)放(fàng)征求意見，截止日期爲2023年3月10日。IASB建議修訂旨在暫時免除因即将實施經濟合作與發展組織(OECD)發布的支柱二立法模闆而引起的遞延稅項的會計處理。

IASB 計劃修訂《國際會計準則第 12 号—所得稅》，修訂的主要内容包括兩個方面：

一(yī)是暫時豁免因實施支柱二立法模闆産生(shēng)的遞延所得稅資(zī)産或負債的确認以及相關信息的披露。該暫時豁免将于修訂内容正式發布時立即生(shēng)效并按照《國際會計準則第 8 号——會計政策、會計估計變更和差錯》進行追溯調整。

二是根據支柱二立法進展情況規定了主體(tǐ)相應的披露要求。當支柱二立法已頒布但尚未生(shēng)效時，主體(tǐ)應當披露其經營所在國家或地區的立法情況、主體(tǐ)當期平均實際稅率低于 15%的國家或地區等；當支柱二立法已生(shēng)效時，主體(tǐ)應當單獨披露與支柱二相關的當期所得稅。該修訂要求主體(tǐ)自2023 年 1 月 1 日或之後開(kāi)始的會計年度采用。

IASB 預期拟修訂内容将起到如下(xià)作用：一(yī)是及時爲受影響的主體(tǐ)纾困，避免在實務中(zhōng)對《國際會計準則第 12 号—所得稅》理解的不一(yī)緻；二是能夠要求主體(tǐ)在支柱二立法模闆生(shēng)效前後向财務報表使用者提供特定信息。

問題 1：關于暫時豁免主體(tǐ)确認遞延所得稅影響（見《國際會計準則第 12 号》修訂[草案]第 4A 段和第 88A 段）

《國際會計準則第 12 号》适用于爲實施 OECD 發布的支柱二立法模闆而已頒布的或實質上已頒布的稅法産生(shēng)的所得稅，包括規定實施合格國内最低補足稅（Qualified Domestic Minimum Top-Up Taxes，QDMTT）的相關稅法。

IASB 建議不要求主體(tǐ)确認支柱二所得稅相關的遞延所得稅資(zī)産或負債以及披露相關信息，以此作爲《國際會計準則第 12 号》的一(yī)項例外(wài)規定。IASB 還建議，對于已适用該項例外(wài)規定的主體(tǐ)，主體(tǐ)應當披露這一(yī)情況。《國際會計準則第 12 号》修訂[草案]的結論基礎部分(fēn)，BC13 段至 BC17 段解釋了 IASB 提出上述建議的原因。

您是否同意上述建議？同意或不同意的理由是什麽？如果您不同意上述建議，請說明您的建議及理由。

問題 2：披露要求（見《國際會計準則第 12 号》修訂[草案]第 88B 段至第 88C 段）

IASB 建議，在支柱二法規已頒布或實質上已頒布，但尚未生(shēng)效的期間，主體(tǐ)在當期僅披露：

（1）關于主體(tǐ)經營所在的國家或地區已頒布或實質上已頒布的相關法規信息。

（2）主體(tǐ)當期平均實際稅率（具體(tǐ)計算詳見《國際會計準則第 12 号》第 86 段）低于 15%的國家或地區；主體(tǐ)還應當披露在這些國家或地區的會計利潤及所得稅費(fèi)用（收益）的總額，以及由此得出的加權平均實際稅率。

（3）主體(tǐ)在準備遵從支柱二法規過程中(zhōng)所進行的評估，是否表明存在以下(xià)國家或地區：

a.通過應用前述第（2）項拟定的要求識别出的，但主體(tǐ)可能不需繳納支柱二所得稅的國家或地區；

b.雖然通過應用前述第（2）項拟定的要求未識别出，但主體(tǐ)可能需要繳納支柱二所得稅的國家或地區。

IASB 還建議，在支柱二法規已生(shēng)效的期間，主體(tǐ)應當單獨披露與支柱二相關的當期所得稅。《國際會計準則第 12 号》修訂[草案]的結論基礎部分(fēn)，BC18 段至 BC25 段解釋了 IASB 提出上述建議的原因。

您是否同意上述建議？同意或不同意的理由是什麽？如果您不同意上述建議，請說明您的建議及理由。

問題 3：生(shēng)效日期及銜接規定（見《國際會計準則第 12号》修訂[草案]第 98M 段）

IASB 建議，對于前述拟定的例外(wài)規定，将于修訂内容正式發布時立即生(shēng)效并按照《國際會計準則第 8 号——會計政策、會計估計變更和差錯》進行追溯調整；對于前述拟定的披露要求，主體(tǐ)自 2023 年 1 月 1 日或之後開(kāi)始的會計年度采用。

《國際會計準則第 12 号》修訂[草案]的結論基礎部分(fēn)，BC27 段至 BC28 段解釋了 IASB 提出上述建議的原因。

您是否同意上述建議？同意或不同意的理由是什麽？如果您不同意上述建議，請說明您的建議及理由。

暫時性免除支柱二相關遞延稅項的會計核算與披露義務，有利于降低跨國公司在支柱二實施初期的會計核算難度和成本，從而有助于支柱二規則實施。IASB積極回應利益相關者的訴求和擔憂，這裏面也包括跨國公司的關切。OECD包容性框架工(gōng)作組于2022年12月份發布的支柱二GloBE安全港和處罰免除規則（參見本号文章“早行動早受益：支柱二GloBE規則最新安全港及處罰免除條款的理解與運用”），主要目的也是降低跨國公司實施支柱二的難度。

需要注意的是，安全港條款ETR測算需要用到的合格财務報表中(zhōng)遞延所得稅費(fèi)用，并非因實施支柱二而産生(shēng)，仍需要正常核算和披露。不管是會計核算與披露，還是向稅務當局報告稅務信息，相關國際組織都在積極考慮減輕跨國公司實施初期财稅處理難度。這種免除是臨時性的，何時不再免除該項要求，需要IASB根據實施情況進行決策。會計核算水平較高且存在一(yī)定規模補足稅的企業，如果考慮到分(fēn)析補足稅産生(shēng)原因和采取應對措施的需要，可以規範做好遞延稅項的核算工(gōng)作（披露可以按IAS 12新規定簡化）。

國際會計準則理事會要求企業在支柱二法規生(shēng)效前進行法規遵從的評估，并分(fēn)類披露是否需要繳納最低稅的轄區。支柱二會計披露義務在實施前後兩個階段有所不同。國際會計理事會要求在支柱二法規頒布至确定生(shēng)效的期間内，即第一(yī)階段内，應做好遵從支柱二法規過程中(zhōng)所進行的評估，并在财務報告中(zhōng)分(fēn)别披露需要、不需要繳納最低稅的國家或地區。對于需要繳納最低稅的轄區，應當披露在這些轄區的會計利潤及所得稅費(fèi)用的總額，以及由此得出的加權平均實際稅率。

準則關于總額披露的規定，要求跨國公司國别報告利潤與所得稅費(fèi)用數據應與财務報表數據相一(yī)緻，對拟采用安全港簡化計算ETR政策的跨國公司國别報告的質量提出更高要求。按照OECD目前工(gōng)作計劃将于2024年實施支柱二，并且國際會計準則可能需要追溯披露，因此，支柱二法規實施前的評估工(gōng)作應列爲跨國公司2023年或法規生(shēng)效前的一(yī)項重要工(gōng)作安排。

密切關注各國支柱二立法與國際會計準則理事會IAS 12修訂進展情況，跨國公司集團隻要有成員(yuán)實體(tǐ)适用生(shēng)效的最低稅立法和新所得稅會計準則，則最終控股母公司需要按新準則披露支柱二專題信息，包括立法适用情況、是否涉及補足稅的轄區、低稅轄區平均稅率等。IAS12修訂工(gōng)作屬于國際會計準則理事會的急辦項目。

由于需要對收到的征求意見稿的意見進行研究後，決定是否繼續按現在的草稿内容修訂，IASB計劃在2023年第二季度完成準則的所有修訂工(gōng)作。最低稅各國立法也在迅速推進，如歐盟成員(yuán)國有望在2023年12月31日之前完成國内立法并實施新規則（見本号文章“歐盟成員(yuán)國就2024年征收最低稅達成協議，意味着什麽？”），香港等轄區已經明确要開(kāi)征本地合格最低稅。

（參考資(zī)料：财政部官網與IFRS官網相關文件和公開(kāi)信息、華政公衆号相關文章）